HR 041122 derde niet aansprakelijk jegens Staat voor van belastingplichtige niet geheven belasting (2)

HR 041122 derde niet aansprakelijk jegens Staat voor van belastingplichtige niet geheven belasting

2.5
Het hof heeft in zijn tussenarrest2 geoordeeld over de vraag of de Staat c.s. gerechtigd zijn om op grond van onrechtmatige daad bij wijze van schadevergoeding een derde aansprakelijk te stellen voor van een belastingplichtige niet geheven belasting, en betaling van die niet geheven belasting te vorderen ingeval op grond van de desbetreffende belastingwet, meer in het bijzonder wegens fiscaalrechtelijke verjaring, aan de belastingplichtige geen aanslag is, en ook niet meer kan worden, opgelegd. Het hof heeft deze vraag ontkennend beantwoord, onder verwijzing naar rechtspraak van de Hoge Raad. Het heeft vervolgens overwogen:

“3.9
In het verlengde van die oordelen van de Hoge Raad moet het volgende worden aange-nomen: in een geval waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vast-stellen dat een bedrag waarop de Staat of de Ontvanger materieel aanspraak heeft, inderdaad toekomt aan de Staat of de Ontvanger, biedt het privaatrecht in beginsel aan de Staat en de Ontvanger niet de mogelijkheid het aldus (mogelijk) misgelopen bedrag als schadevergoeding te vorderen van een derde wegens een door die derde gepleegde onrechtmatige daad.

Het legaliteitsbeginsel op het gebied van de belastingheffing strekt ter bescherming van de burger in zijn hoedanigheid van belastingplichtige tegen de overheid (vergelijk: Kamerstukken II, 1978-1979, 15 575, nrs. 1-5, p. 2-3, en Kamerstukken II, 1979-1980, 15 575, nr. 7, p. 2). Aangenomen moet echter worden dat dit beginsel tot op zekere hoogte ook doorwerkt in andere relaties van de burger tot de overheid. Daarom moet de opvatting van de Staat c.s. dat het (in beginsel) mogelijk is dergelijke misgelopen bedragen als schadevergoeding van een derde te vorderen, in strijd met het legaliteitsbeginsel worden geacht, zoals dat doorwerkt in die andere relaties.

Een bijkomend argument is dat verhaal van dergelijke misgelopen bedragen op derden langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten als er geen mogelijkheden (meer) zijn een belastingaanslag op te leggen. Verhaal kan immers slechts plaatsvinden nadat de belastingschulden met toepassing van de belastingwetgeving zijn vastgesteld (Staat/Lenger c.s., rov. 3.5). Daaruit volgt dat verhaal daarvan op privaatrechtrechtelijke grondslag een onaanvaardbare doorkruising zou vormen van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering en daarom niet mogelijk is.

3.10
De Staat c.s. hebben een betoog gehouden dat erop neerkomt dat Tradman c.s., TMF en/of [verweerders] mogelijkheden tot belastingheffing opzettelijk uit het zicht van de inspecteur hebben gehouden. Hierbij zouden zij het vooropgezette oogmerk hebben gehad om door tijdsverloop een situatie te creëren waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de Staat of de Ontvanger materieel aanspraak heeft, hem inderdaad toekomt, aldus de Staat c.s. Dit betoog is echter geen reden om anders te oordelen. Ook voor het overige is onvoldoende gesteld om aan te nemen dat in dit geval een uitzondering op het voorgaande zou moeten worden aanvaard.

Om te bewerkstelligen dat Tradman c.s., TMF en/of [verweerders] niet kunnen "profiteren" van het verstrijken van de in de AWR opgenomen termijnen voor het opleggen van aanslagen, hebben de Staat c.s. in hoger beroep een beroep gedaan op de beperkende werking van de redelijkheid en billijkheid. Indien al kan worden aangenomen dat zij dit beroep tijdig (bij memorie van antwoord) hebben gedaan, kan dat beroep niet slagen, omdat onvoldoende feiten en omstandigheden zijn gesteld of gebleken om dat beroep te kunnen honoreren.

( ... )

3.13
Bij pleitnota in hoger beroep hebben de Staat c.s. aangevoerd dat het legaliteitsbeginsel niet van toepassing is en in dat verband verwezen naar art. 6:162 BW. Het legaliteitsbeginsel houdt in dat belastingen van het Rijk worden geheven uit kracht van een wet. Voor zover de Staat c.s. hebben beoogd te betogen dat het legaliteitsbeginsel niet wordt geraakt, omdat art. 6:162 BW ook een wettelijke bepaling is, inclusief de daarin opgenomen verwijzing naar het ongeschreven recht, gaat dat betoog niet op. Art. 6:162 BW is onvoldoende specifiek om de gevolgen van het legaliteitsbeginsel in dit verband te kunnen opzijzetten. Het betoog gaat in elk geval niet op in de verhouding van de Staat en de Ontvanger tot de burger als belastingplichtige, zoals volgt uit de rechtspraak van de Hoge Raad. Niet valt in te zien dat dit anders zou zijn in de verhouding van de Staat en de Ontvanger tot de burger als derde.

Verder hebben de Staat c.s. bij pleitnota in hoger beroep opgemerkt dat de in de AWR opgenomen aanslagtermijnen uitsluitend gelden jegens de belastingplichtige. Ook dit doet echter niet eraan af dat het legaliteitsbeginsel op het gebied van de belastingheffing tot op zekere hoogte ook doorwerkt in de bescherming van de burger in andere relaties tot de overheid dan in zijn hoedanigheid van belastingplichtige. Bovendien neemt dit niet weg dat honorering van het betoog van de Staat c.s. een onaanvaardbare doorkruising zou vormen van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering, zoals hiervoor in rov. 3.9 is overwogen.

3.14
Het voorgaande brengt mee dat de vorderingen van de Staat c.s. niet toewijsbaar zijn, voor zover die zien op verklaringen voor recht en schadevergoeding in verband met hun stelling dat het door toedoen van Tradman c.s., TMF en/of [verweerders] onmogelijk is geworden nog aanslagen op te leggen aan de door de Staat c.s. als belastingplichtigen aangemerkte entiteiten en personen.”

Het hof heeft bepaald dat tegen zijn tussenarrest tussentijds cassatieberoep kan worden ingesteld.

3
Beoordeling van het middel

3.1
Het middel richt klachten tegen het oordeel van het hof dat het privaatrecht de Staat c.s. niet de mogelijkheid biedt om, in een geval waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de Staat c.s. materieel aanspraak hebben toekomt aan de Staat c.s., het aldus (mogelijk) misgelopen bedrag als schadevergoeding te vorderen van een derde wegens een door die derde gepleegde onrechtmatige daad. Het met behulp van het privaatrecht vorderen van schadevergoeding is in zo een geval niet in strijd met de doorwerking van het legaliteitsbeginsel en vormt evenmin een onaanvaardbare doorkruising van de publiekrechtelijke regeling van de belastingheffing en -invordering, aldus het middel. In ieder geval geldt dit in de bijzondere omstandigheden dat het door toedoen of opzet van de derde onmogelijk is geworden nog aanslagen op te leggen aan door de Staat c.s. in deze procedure als belastingplichtigen aangemerkte entiteiten en personen en deze derde mogelijkheden tot belastingheffing opzettelijk uit het zicht van de inspecteur heeft gehouden, waarbij hij het vooropgezette oogmerk heeft gehad om door tijdsverloop een situatie te creëren waarin het belastingrecht geen mogelijkheden (meer) biedt te doen vaststellen dat een bedrag waarop de Staat c.s. materieel aanspraak hebben, hun inderdaad toekomt.

3.2
Ingevolge art. 104 Grondwet worden belastingen van het Rijk geheven uit kracht van een wet. Het aldus op het gebied van de belastingheffing tot uitdrukking gebrachte legaliteitsbeginsel strekt ter bescherming van de burger. In overeenstemming met dit beginsel vindt de belastingheffing plaats op grondslag van publiekrechtelijke wetgeving, voor zover hier van belang opgenomen in de AWR.3

De opvatting van het middel is met deze grondslag niet verenigbaar. Zij komt erop neer dat de Staat c.s. van een derde vergoeding van schade kunnen vorderen die bestaat in het (mogelijk) misgelopen bedrag waarop de Staat c.s. bij afwezigheid van het aan die derde verweten onrechtmatige handelen op grond van het belastingrecht ten aanzien van concrete belastingplichtige personen en entiteiten aanspraak zouden (kunnen) hebben. Deze opvatting zou ertoe leiden dat de Staat c.s. – met voorbijgaan aan de wettelijke grondslag voor de belastingheffing – door middel van een privaatrechtelijke vordering tot schadevergoeding op grond van onrechtmatige daad ter zake van aan de Staat c.s. ontgane belasting, bedragen van een derde zouden kunnen innen die de belastingdienst zich ten opzichte van de belastingplichtige met toepassing van de publiekrechtelijke regels die de grondslag voor de heffing vormen, niet zou kunnen verschaffen.

Dit wordt niet anders in de door de Staat c.s. in het middel gestelde bijzondere omstandigheden.

Op het vorenstaande stuit het middel af. ECLI:NL:HR:2022:1579